TVA sur marge : un rebondissement ?

Annabelle Pando
Une question préjudicielle posée au juge communautaire devrait sécuriser l’application de la TVA sur marge sur les opérations immobilières, dans un contexte où le Conseil d’État vient de valider la position assez critiquée de Bercy.
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La question de la TVA sur marge revient au premier plan. Peu de temps après la prise de position du Conseil d’État sur les conditions d’application de la TVA sur marge dans le cadre d’opérations de cession de terrains à bâtir lesquels, lors de leur acquisition, avaient le caractère de terrain bâti (CE, 27 mars 2020, n°428234, Promialp), le juge administratif confirme sa jurisprudence (CE, 1er juill. 2020, n° 431641, SARL RGMB). Surtout, dans un schéma un peu différent mais concernant toujours l’achat-revente de biens immobiliers (en l’espèce des terrains nus revendus après division parcellaire et travaux de viabilisation), le Conseil d’État, vient de surseoir à statuer et de saisir la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) sur l’interprétation des dispositions de l’article 392 de la directive n° 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de TVA (CE, 25 juin 2020, n°416727, SAS Icade Promotion Logement).

Le principe de la TVA sur marge

Pour les opérations de production et de livraison d’immeubles neufs, on applique en principe un régime de TVA de droit commun sur le prix total de la vente. Pour certaines opérations d’achat-revente d’immeubles en l’état, un régime de TVA sur marge est susceptible de s’appliquer. L’article 268 du Code général des impôts (CGI) prévoit ainsi pour les terrains à bâtir et les immeubles achevés depuis plus de 5 ans, un régime de TVA sur la marge réalisée par le cédant lorsque l’acquisition initiale réalisée par ce dernier n’a pas ouvert droit à déduction de TVA.

La règle correspond à la transposition en droit interne de l’article 392 de la directive n° 2006/112/CE relative au système commun de TVA, qui prévoit que les États membres peuvent choisir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat, ce qui a été le cas de la France.

La position de Bercy

Pour l’administration fiscale, le calcul de la TVA sur la marge ne peut s’appliquer qu’aux seules cessions d'immeubles acquis et revendus en gardant la même qualification. Ce régime ne peut donc s’appliquer à une cession de terrains à bâtir acquis précédemment comme terrains ayant le caractère d'immeubles bâtis.

Cette position a été à l’origine de plusieurs contentieux dans des opérations de densification réalisées par des marchands de biens ou des lotisseurs. En pratique, dans ces opérations, les professionnels de l’immobilier font l’acquisition de maisons avec des terrains attenant constructibles. Par la suite, les maisons sont le plus souvent détruites et des opérations de divisions parcellaires permettent de revendre plusieurs terrains à bâtir.

Une solution favorable à Bercy

Pour la majorité des juges du fond saisis de ces affaires, la condition d’identité posée par Bercy ajoutait à la loi une condition non prévue par le texte initial. Dans ce contexte l’arrêt Promialp favorable à l’administration fiscale a surpris. Cette position vient d’être confirmée avec l’arrêt SARL RGMB, qui a permis au Conseil d’État de réaffirmer que « que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée [Ndlr : prévues à l’article 268 du CGI ] s’appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s’appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d’un terrain bâti ».

Une question préjudicielle

Pour les commentateurs, ces deux arrêts permettent de sécuriser l’application de l’article 268 du CGI. Le choix du Conseil d’État de demander à la CJUE de clarifier l’interprétation de la disposition de l’article 392 de la directive pourrait rebattre les cartes. Si la question soumise à la Cour porte sur un autre type d’opérations (des terrains nus vendus après division parcellaire et travaux de viabilisation), on peut penser que les précisions apportées par la CJUE, invitée pour la première fois à interpréter cette règle communautaire, pourrait lever les interrogations subsistant après la jurisprudence Promialp, voire contredire la position du juge administratif. La balle est désormais dans le camp du juge communautaire.