L’année 2013 aura marqué le 60 ^ème anniversaire de la convention fiscale franco-suisse de 1953 contre les doubles impositions en matière d’impôts sur les successions. 2014 devrait marquer son enterrement. En effet, le 12 décembre 2013, la chambre basse du parlement suisse a refusé de ratifier le projet de nouvelle convention sur les successions signé quelques mois plus tôt par la ministre suisse des Finances avec Pierre Moscovici et qui aurait dû remplacer la convention de 1953. Il fait peu de doutes que la chambre haute du Parlement portera à ce projet le coup de grâce lors de sa session du mois de mars 2014. Quelles conséquences en résulteront ? Pour en appréhender précisément les contours, un bref rappel de la situation semble s’imposer.

La Convention de 1953 et le projet de Convention de 2013

En 2011, l’État français, à la recherche de nouvelles rentrées fiscales, informe la Suisse qu’elle envisage de dénoncer, dans le courant de l’année 2014, la Convention sur les successions liant les deux États depuis 1953.

La Convention de 1953 prévoit que toute personne décédant en ayant son dernier domicile en Suisse verra la totalité de sa succession imposée (exclusivement) en Suisse, et ce en application des taux en vigueur dans le canton du dernier domicile du défunt. La très grande majorité des cantons suisses ayant fait le choix de ne pas imposer les successions entre conjoints survivants et héritiers en ligne directe, ces derniers ne devront s’acquitter, en règle générale, d’aucun impôt sur la succession du défunt (le taux d’imposition des quelques cantons connaissant un tel régime oscille, quant à lui, entre 0 et 7%). Les immeubles détenus en France, en nom propre, par un défunt domicilié en Suisse sont imposés en France sauf si l’immeuble est détenu via une société civile immobilière (SCI), auquel cas l’impôt sera dû en Suisse.

Face aux menaces du gouvernement français de dénoncer la convention de 1953, la ministre suisse des Finances signait en juillet 2013 une nouvelle Convention, au contenu largement imposé par Bercy. Tout en maintenant le principe de l’imposition de la succession au dernier domicile du défunt, cette Convention reconnaissait également à la France le droit subsidiaire de prélever un impôt successoral (pouvant monter jusqu’à 45% de la succession) sur la totalité de la part successorale revenant à l’héritier d’un défunt domicilié en Suisse  à condition pour l’héritier d’avoir résidé en France au moins huit ans sur les dix années précédant l’ouverture de la succession. La France se voyait également conférer le droit d’imposer les biens mobiliers corporels et immobiliers détenus par un défunt résidant en Suisse et situés en France (peu importe que ces derniers aient été détenus par le biais d’une SCI), dans l’hypothèse où le défunt n’aurait pas eu d’héritier domicilié en France ou qui l’aurait été depuis plus de huit ans avant l’ouverture de la succession. C’est ce projet que le Parlement suisse a refusé, à une large majorité, de ratifier.

Quelles seraient les conséquences pour les héritiers d’un vide conventionnel ?

Face au rejet du projet de convention de 2013, il est fort à craindre que la France ne dénonce unilatéralement la convention de 1953, dans le courant de l’été 2014, laissant place à un vide conventionnel entre les deux États dès le 1^er janvier 2015. Quelles en seraient les conséquences pour les héritiers?

En l’absence de convention, le droit interne de chacun des deux États aurait vocation à s’appliquer. Ainsi :

·         La France imposerait la totalité des biens meubles et immeubles composant la succession (peu importe que ces derniers fussent situés en France ou en Suisse) d’une personne domiciliée en France lors de son décès.

·         Si une personne domiciliée en Suisse, dont l’héritier résiderait en France depuis plus de six ans au cours des dix dernières années, venait à décéder, la totalité de sa succession serait imposée par la Suisse (à l’exception des biens immobiliers situés à l’étranger). L’État français imposerait quant à lui également tous les biens meubles et immeubles (quel que soit leur lieu de situation) faisant partie de la part successorale de l’héritier domicilié dans l’Hexagone.

·         Si aucun des héritiers du défunt domicilié en Suisse ne devait résider en France ou devait y résider depuis moins de six ans au cours des dix dernières années, la succession serait imposée par le canton suisse où le défunt avait son dernier domicile, mais également par la France sur tous les biens meubles ou immeubles, situés en France.

La principale différence entre le projet de convention de 2013 et l’existence d’un vide conventionnel résiderait ainsi dans le fait qu’il suffirait, dans ce dernier scenario, que l’héritier ait été domicilié en France au moins six ans au cours des dix dernières années pour que la succession soit également soumise, en France, à un impôt sur les successions, alors que la Convention de 2013 exigeait que ce dernier ait été domicilié sur le territoire français au moins huit ans au cours des dix dernières années.

Les risques de double imposition demeureraient toutefois relativement limités. En effet, les impôts successoraux payés en Suisse (dans les quelques cantons connaissant encore l’imposition des successions) pourraient, dans leur grande majorité, être déduits de ceux payés en France, à l’exception des éventuels impôts payés en Suisse sur les biens meubles et immeubles situés en France.

Face à cette nouvelle donne, il est aujourd’hui fort à craindre que de nombreux héritiers potentiels (suisses ou français), actuellement résidents et contribuables français, n’optent pour une expatriation en Suisse, ou que certains futurs défunts ne quittent la Suisse pour s’installer dans d’autres pays européens connaissant une fiscalité faible en matière d’imposition des successions et auxquels la France n’aurait pas (encore) imposé le principe de l’assujettissement illimité par le pays de domicile de l’héritier.

L’expatriation de futurs héritiers, aux fins d’obtenir une position fiscale plus avantageuse, pourrait-elle toutefois se heurter à la notion d’abus de droit fiscal? La question mérite d’être posée et il ne s’agit pas ici d’y apporter une réponse exhaustive. La procédure de l’abus de droit fiscal est destinée à déjouer les manœuvres ayant pour objet d’éluder tout impôt ou taxe en utilisant des constructions juridiques qui, bien qu’apparemment régulières, ne traduisent pas le véritable caractère des opérations réalisées, soit du fait de leur caractère fictif, soit parce qu’elles ont un but « exclusivement » fiscal. Le départ d’un héritier après cinq années de résidence fiscale en France pourrait-il être considéré comme entrant dans la définition de l’abus de droit? Le débat est ouvert. En tout état de cause, la reconstitution de l’intention d’un défunt qui se serait installé en Suisse il y a vingt ans ou celle d’un résident français lors de son départ du territoire hexagonal peut sembler relever de la gageure.