Résidence principale

Avantages et risques de la détention via une SCI

Jacques Duhem et Stéphane Pilleyre, président et directeur de Fac et associés, consultants formateurs
La détention par le biais d’une société civile propose de nombreux avantages
Elle pose aussi quelques difficultés tant au plan juridique qu'au plan fiscal

I - LES PROBLÉMATIQUES JURIDIQUES

La résidence principale peut être détenue directement par une ou plusieurs personnes physiques, ou au travers d’une société, le plus souvent une société civile. Trois problématiques juridiques seront ici abordées.

 

A - L’article 215 du code civil confronté à la détention du logement de famille via une société civile

L’article 215 du code civil concerne le régime primaire qui impose des règles à l’ensemble des couples mariés indépendamment du régime matrimonial retenu. Ledit article dispose dans son troisième alinéa : « Les époux ne peuvent l’un sans l’autre disposer des droits par lesquels est assuré le logement de la famille, ni des meubles meublants dont il est garni. Celui des deux qui n’a pas donné son consentement à l’acte peut en demander l’annulation : l’action en nullité lui est ouverte dans l’année à partir du jour où il a eu connaissance de l’acte, sans pouvoir jamais être intentée plus d’un an après que le régime matrimonial s’est dissous. »

Dès lors, le logement de famille ne pourra être vendu, ni donné, ni hypothéqué sans l’accord des deux époux. Le cas échéant, la sanction serait la nullité de l’acte.

La Cour de cassation a eu à statuer sur ces dispositions lorsque la résidence principale est détenue via une société civile. La situation est d’apparence simple : un couple marié sous le régime de la communauté a constitué une société civile au moyen de deniers communs. La qualité d’associé a cependant été prise par l’époux à concurrence de 99 % des parts sociales et par l’épouse pour le reliquat soit 1 %. L’époux s’est vu accorder la gérance de la société civile. Monsieur, en qualité de gérant, disposant à ce titre de pouvoirs étendus, a vendu la résidence principale détenue au travers de la société civile, sans l’accord de son épouse. Cette dernière a alors agi en nullité contre l’acte de vente au motif que son accord n’avait pas été requis. Selon elle, les dispositions de l’article 215 n’avaient pas été respectées.

La Cour de cassation a rejeté le pourvoi, refusant l’application des dispositions du régime primaire. Selon la Haute cour, en effet, l’article 215 du code civil ne pouvait trouver à s’appliquer en l’espèce car le droit d’occupation de la résidence principale n’avait été acté ni dans les statuts, ni dans une décision prise à l’unanimité dans le cadre d’une assemblée générale. Cela signifie donc a contrario que si la mise à disposition de l’actif social (le bien immobilier) au profit de l’un des associés avait été actée dans l’objet social, donc dans les statuts, ou dans un procès-verbal d’assemblée générale (avec une adoption à l’unanimité), le logement de famille au sein de la SCI aurait été protégé.

 

B - La protection du survivant (partenaire ou conjoint) sur la résidence principale détenue via une société

La détention indirecte de la résidence principale peut avoir également des effets (négatifs) sur le droit temporaire sur le logement de famille octroyé au conjoint survivant (et également partenaire survivant). Les dispositions des articles 763 et 515-6 du Code civil accordent au survivant le droit d’occuper pendant un an, la résidence principale qui était occupée avec le défunt (le droit du conjoint est d’ordre public mais celui du partenaire ne l’est pas). A la lecture des deux articles, le droit temporaire ne peut trouver à s’appliquer lorsque la résidence principale est détenue au travers d’une société car il est nécessaire que le logement appartienne « aux époux ou dépendant totalement de la succession » (en termes, le logement doit être la propriété unique du défunt ou être détenu par les deux époux ou partenaires).

Si le droit temporaire est mis à mal, il en va de même du droit viager réservé au conjoint survivant (le partenaire de Pacs ne dispose pas de ce droit). Ici encore, il est nécessaire que le logement appartienne aux époux ou dépende totalement de la succession. Les statuts de la SCI devront donc être aménagés de telle sorte que le droit d’occupation d’un actif social soit possible. Il faudra de surcroit déterminer qui peut bénéficier de cette faculté : les associés (dont ceux disposant d’un droit en pleine propriété ou en nue-propriété sur les parts sociales), ou si les titulaires d’un droit d’usufruit (qui n’ont pas la qualité d’associés).

 

C - Démembrement croisé portant sur les parts

Une autre stratégie parfois proposée, repose sur la détention de la résidence principale via une société civile avec une technique de démembrement croisé. Le mécanisme est relativement simple, il s’agit de créer une société civile dont les parts sociales sont numérotées. Chaque conjoint, partenaire ou concubin détient la moitié des titres (n°1 à 100 pour le premier ; n°101 à 200 pour le second par exemple).

Chacun va alors échanger avec l’autre son droit d’usufruit ou son droit de nue-propriété (le droit de vente s’appliquant, l’échange portera sur le droit ayant la plus faible valeur taxable). Suite à cet échange, le premier détiendra l’usufruit de ses parts (n°1 à 100) et la nue-propriété des parts de l’autre (n°101 à 200) et réciproquement. Au premier décès, l’usufruit détenu par le défunt s’éteint et la pleine propriété se reconstitue entre les mains du nu propriétaire. La nue-propriété du défunt est transmise à ses héritiers.

Dès lors, le survivant reste usufruitier des parts du défunt et redevient plein propriétaire de ses propres parts. En supposant que la société détienne la résidence principale du couple, peut-on considérer que le survivant est protégé ? Il est important ici de ne pas confondre l’usufruit portant sur un bien immobilier et celui grevant des parts sociales.

En ayant un usufruit sur la totalité des parts sociales, le survivant dispose du droit d’affecter le résultat comptable de la société, mais il n’a pas le droit d’occuper gratuitement l’actif social. Nous sommes donc très loin de l’objectif de protection du survivant sur l’habitation principale. Il sera donc nécessaire, encore une fois, d’aménager les statuts de la société civile afin que l’usufruitier des parts sociales dispose de prérogatives suffisantes.

 

II - LES PROBLÉMATIQUES FISCALES

Nous analyserons ici de manière non exhaustive, quatre problématiques fiscales.

 

A - Loyers fictifs et loyers réels

En cas de mise à disposition gratuite, doit-on déclarer les revenus « fictifs » que la SCI aurait dû encaisser si le bien avait été loué ? La réponse n’est pas la même selon que la SCI relève de l’impôt sur le revenu (translucidité fiscale prévue à l’article 8 du CGI), ou de l’impôt sur les sociétés (opacité fiscale), mais également selon l’usage du bien mis à disposition.

 

1) Mise à disposition dans le cadre d’une SCI passible de l’IR

Lorsque la SCI relève de l’impôt sur le revenu, les revenus « fictifs » sont à déclarer ou seront exonérés, selon l’usage du bien mis à disposition gratuitement au profit des associés : usage d’habitation (résidence principale ou résidence secondaire) ou usage autre (local professionnel, terres, etc.)

Il convient ici d’analyser les dispositions des articles 15 et 30 du CGI. L’article 15 du CGI dispose : « Les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance ne sont pas soumis à l’impôt sur le revenu. / Cette exonération s’applique également aux locaux compris dans des exploitations agricoles et affectés à l’habitation des propriétaires exploitants. »

L’article 30 du même code dispose : « Sous réserve des dispositions de l’article 15-II, le revenu brut des immeubles ou parties d’immeubles dont le propriétaire se réserve la jouissance est constitué par le montant du loyer qu’ils pourraient produire s’ils étaient donnés en location. […] »

Le propriétaire d’un bien qui n’est pas à usage d’habitation est donc tenu de déclarer des revenus fictifs. Il sera alors imposé au titre de l’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux.  En contrepartie de l’imposition des revenus fictifs, les charges seront déductibles de la base imposable, minorant ainsi l’imposition qui en découle.

Le BOFiP (BOI-RFPI-CHAMP-30-20 §170) apporte en outre les précisions suivantes :

Les sociétés non transparentes qui mettent gratuitement à la disposition de leurs associés (ne relevant pas de l’impôt sur les sociétés [IS] ou des bénéfices industriels et commerciaux [BIC] ou bénéfices agricoles [BA] réels) ou de tiers des logements dont elles sont propriétaires sont considérées comme se réservant la jouissance de ces logements (CE, arrêt du 7 juillet 1982, n° 30975 et CE, arrêt du 27 octobre 1999, n° 172940). Elles n’ont donc pas à comprendre dans leurs recettes brutes la valeur locative de ces locaux mais en contrepartie, les charges afférentes au logement ne sont pas admises en déduction.

 

2) Mise à disposition dans le cadre d’une SCI passible de l’IS

Qu’en est-il maintenant de la mise à disposition d’un actif social au profit d’un associé, lorsque la SCI est passible de l’IS (ou qu’elle relève de l’IR mais a pour associé, une société relevant de l’IS)? Dans cette situation, la société est tenue d’intégrer dans son chiffre d’affaires, des revenus fictifs à hauteur de la valeur locative du bien.

Les commentaires de l’administration sont d’une totale clarté (BOI-BIC-PDSTK-10-10-20 §220) :

« Lorsqu’une société de capitaux accorde gratuitement à un de ses associés ou actionnaires la jouissance d’un logement dans un immeuble dont elle est propriétaire, il convient de rapporter aux produits bruts entrant en compte pour la détermination du bénéfice imposable, une somme représentant la valeur locative réelle, au cours de la période d’imposition considérée, des locaux réservés à cet usage.

D’une façon plus générale, lorsqu’une société consent un abandon de loyer au profit de l’un de ses membres occupant ainsi à titre gratuit un immeuble inscrit à l’actif social, il convient de rapporter aux produits bruts entrant en compte pour la détermination du bénéfice imposable, une somme représentant la valeur locative réelle, au cours de la période d’imposition considérée, des locaux réservés à cet usage. »

Le second alinéa (« D’une façon générale […] ») ne fait pas de distinction sur l’usage du bien (logement à usage d’habitation ou local à usage professionnel).

Certains montages ont attiré notre attention… Prenons par exemple le cas suivant :

Une holding passible de l’IS détient la majeure partie des titres (voire la totalité) d’une société opérationnelle, elle aussi redevable de l’IS. Les bénéfices de la société opérationnelle sont distribués au profit de la holding avec le bénéfice du régime des sociétés mère fille. La holding prend une participation majoritaire dans le capital d’une SCI assujettie à l’IR (90 % par exemple), le reste des participations (10 %) étant détenu à titre personnel par le dirigeant de la société opérationnelle (et de la holding également). La SCI passible de l’IR acquiert un bien immobilier qui constituera la résidence principale ou secondaire du dirigeant. Enfin, l’immeuble est mis à disposition gratuitement du dirigeant.

Dans cette situation, les dispositions de l’article 238 bis K du CGI trouvent à s’appliquer. Le résultat fiscal de la SCI est déterminé à hauteur de 90 % selon les règles de l’IS et à concurrence de 10 % selon les règles de l’IR. Cela conduit à majorer le résultat de la holding (associée à 90 % de la SCI) à hauteur de 90 % la valeur locative minorée des charges déductibles (intérêts d’emprunt, amortissement, frais d’acquisition, etc.). Pour cette situation, on peut légitimement s’interroger. Les risques de redressement notamment sous l’angle de la théorie de l’acte anormal de gestion ou de l’abus de droit.

 

B - Location en meublé de la résidence principale

1) Location meublée d’une partie de la résidence principale à usage de résidence principale

La loi prévoit une exonération bénéficiant au loyers (prévue au I de l’article 35 bis du CGI) si trois conditions sont simultanément remplies.

• En premier lieu, les pièces louées ou sous-louées doivent faire partie de la résidence principale du bailleur.

• En second lieu, les pièces louées ou sous-louées doivent constituer pour le locataire ou le sous-locataire en meublé sa résidence principale.

• Enfin, le prix de location doit demeurer fixé dans des limites raisonnables. Au titre de l’année 2019, les plafonds publiés par Bercy s’élèvent à 187 € pour les locations ou sous-locations réalisées en Ile-de France, et à 138 € pour les locations ou sous-locations réalisées dans les autres régions.

 

2) Location saisonnière de tout ou partie de la résidence principale

Les dispositions de l’article L 324-1-1 du code du tourisme indiquant que toute personne qui offre à la location un meublé de tourisme, que celui-ci soit classé ou non au sens du présent code, doit en avoir préalablement fait la déclaration auprès du maire de la commune où est situé le meublé.

Mais cette déclaration préalable n’est en principe pas obligatoire lorsque le local à usage d’habitation constitue la résidence principale du loueur. Mais par dérogation, dans certaines communes une délibération du conseil municipal peut décider de soumettre à une déclaration préalable soumise à enregistrement auprès de la commune toute location d’un meublé de tourisme. Dans ces communes, toute personne qui offre à la location un meublé de tourisme qui est déclaré comme sa résidence principale ne peut le faire au-delà de cent vingt jours au cours d’une même année civile.

 

3) Incidences fiscales

Les personnes qui louent directement ainsi une partie de leur résidence principale relèvent des BIC, soit dans la rubrique des loueurs en meublé, soit dans celle du BIC hôtelier. Mais en cas de location via une société civile, par application des dispositions de l’article 206 2° du CGI, la SCI sera passible de l’impôt sur les sociétés dans la mesure où la location en meublé constitue, sur le plan fiscal, une location commerciale.

 

C - Impact sur l’IFI

Un abattement de 30 % est effectué sur la valeur vénale réelle de l’immeuble lorsque celui-ci est occupé à titre de résidence principale par son propriétaire. Mais sont exclus de ce dispositif d’abattement de 30 %, les titres de sociétés civiles de gestion ou d’investissement immobilier, alors même que l’immeuble détenu par la société constituerait la résidence principale du redevable. Une solution identique était retenue pour l’ISF.

 

D - Impact sur les plus-values

L’associé d’une société immobilière non transparente (SCI principalement), qui occupe, à titre de résidence principale, un immeuble ou une partie d’immeuble appartenant à cette société et que celle-ci met, en droit ou en fait, gratuitement à sa disposition, bénéficie, en cas de cession à titre onéreux de cet immeuble ou de cette partie d’immeuble, de l’exonération prévue en matière d’habitation principale, de la même manière que s’il en avait été lui-même propriétaire.

Dans cette hypothèse, l’exonération ne porte que sur :

• La fraction de l’immeuble occupé par l’associé à titre de résidence principale ;

• La quote-part revenant à cet associé.

L’exonération est également applicable en cas de cession par l’associé de ses titres représentatifs de la valeur de sa résidence principale. Ici aussi, l’exonération ne porte que sur la fraction de l’immeuble occupé par l’associé à titre de résidence principale.

 

Conclusion :

La SCI constitue un magnifique outil de gestion patrimoniale. Il convient toutefois de maîtriser parfaitement les arcanes juridiques et fiscales applicables en la matière.